ANÁLISIS DEL PROGRAMA DE FISCALIZACIÓN Y/O REGULARIZACIÓN DEL ISR POR EL AÑO 2009

INTRODUCCIÓN

Las reglas de carácter general que la autoridad fiscal emite agrupadas bajo la denominación de Resolución Miscelánea Fiscal (RMF), tienen el objetivo de aclarar el contenido de las leyes fiscales por lo que constituyen criterios de interpretación de la autoridad que aunque pueden crear obligaciones para los contribuyentes, no deben exceder el contenido de las leyes fiscales.

De esta forma, las citadas reglas de miscelánea fiscal facilitan el cumplimiento y aclaran diversos aspectos de aplicación de las disposiciones fiscales, así como también se refieren a trámites fiscales o procedimientos que tienen que llevar a cabo los contribuyentes, según lo establecido en la ley.

Por lo que si tales reglas de miscelánea fiscal pueden imponer obligaciones a los contribuyentes, igualmente generarán derechos para quienes las apliquen en su beneficio?…….Según  el artículo 35 del Código Fiscal de la Federación (CFF), los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales, derivando únicamente derechos para los particulares cuando se publiquen en el Diario Oficial de la Federación (DOF).

Por lo que de acuerdo a lo anterior, lo publicado en las reglas de RMF le generará un derecho a los particulares que las apliquen y obligará a lo establecido en ella a quienes se apeguen a sus disposiciones.

El anterior preámbulo tiene su razón de ser ya que el programa de fiscalización implementado por el SAT, por el cual está enviando invitaciones a regularizar su situación fiscal por el año 2009 a todas aquellas personas que recibieron depósitos en efectivo y les fue recaudado el Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE), según la información que proporcionaron las instituciones financieras del país, tiene su fundamento en la regla II.2.8.3.7. de la RMF 2011, la cual al momento de iniciar el programa de fiscalización aún no había sido publicada en el DOF.

En efecto, es en una regla de RMF donde la autoridad fiscal ha establecido los requisitos y condiciones a cumplir para que el contribuyente pueda apegarse al programa de regularización por no entero del ISR correspondiente al año 2009, misma que finalmente fue publicada en el DOF el día de hoy 9 de Diciembre de 2011, a través de la Primera Resolución de Modificaciones a la RMF 2011, por lo que a continuación se analiza su contenido:

SUJETOS BENEFICIADOS

Todas las personas físicas que hayan obtenido ingresos sin declarar durante el ejercicio 2009.

BENEFICIO

El poder efectuar el pago del ISR correspondiente a los ingresos del ejercicio 2009, hasta en 6 mensualidades iguales y sucesivas, y sin obligación alguna de garantizar el interés fiscal.

PROCEDIMIENTO PARA TENER DERECHO AL BENEFICIO

ORIGEN DE LA INFORMACIÓN

1.- Las autoridades fiscales enviarán a los contribuyentes una carta invitación con la propuesta del monto a pagar del ISR, calculado a partir de la información que las instituciones del sistema financiero entregan al SAT relacionada con el IDE, así como la forma oficial FMP-Z con la que el contribuyente podrá efectuar el pago en la sucursal bancaria.

De acuerdo a esto, el programa de regularización ahora implementado por el SAT tiene su origen en la información que las instituciones del sistema financiero del país han proporcionado al SAT en relación al IDE recaudado, por lo que según esto, todas aquellas personas que no han recibido depósitos en efectivo en el año 2009, o no lo han recibido por montos importantes, no recibirán la invitación a regularizar su situación fiscal, aún y cuando efectivamente hayan omitido el entero del ISR en dicho año.

Por supuesto, esto no implica de ninguna manera el que el SAT no pudiera detectar tal situación por medios distintos a los comentados y que ejerza sus atribuciones al respecto.

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AUTODETERMINACIÓN DE MONTO PAGADO

2.- Se entenderá que el contribuyente se autodetermina el impuesto omitido, al presentar el pago de éste a través de la forma oficial FMP-Z enviada por la autoridad, debiendo efectuar dicho pago por el importe que corresponda al número de parcialidades elegidas, las cuales deberá especificarse en dicha forma y efectuar la primera de ellas a más tardar el 31 de Marzo de 2012. En caso contrario, perderá los beneficios de esta regla.

De acuerdo a esto, si el contribuyente acepta el monto que la autoridad fiscal le sugiere a través del formato de pago que adjunta a la invitación, el monto pagado se considera autodeterminado por el contribuyente y no como consecuencia de un acto de fiscalización de la autoridad, en el cual ha determinado una omisión por parte del contribuyente, por lo que entonces quedan a salvo las facultades de la autoridad para que posteriormente pueda verificar el debido cumplimiento de las obligaciones fiscales por el citado ejercicio 2009, no obstante que el contribuyente haya pagado lo que la autoridad le haya indicado en su momento.

Esto es necesario considerarlo, ya que de aceptar el monto de ISR que la autoridad propone de ninguna manera se debe pensar que si se acepta ya la autoridad no podrá ejercer con posterioridad facultades de comprobación en relación al ISR del citado ejercicio 2009.

CÁLCULO DE PRIMERA PARCIALIDAD

3.- La primera parcialidad, será la cantidad que resulte de dividir el monto total del adeudo, el cual considera el ISR omitido, actualización y recargos a partir de la fecha en que debió presentar la declaración anual y hasta la fecha de emisión de la carta invitación, entre el número de parcialidades que el contribuyente hubiere elegido.

Esto es, el monto que la autoridad propone en sus invitaciones, ya incluye actualización y recargos, calculados hasta la fecha de emisión de la carta invitación, y para determinar el monto de la primera parcialidad a enterar, solo basta con dividir el total entre el número de parcialidades que el contribuyente elija, ya que debemos recordar que el contribuyente podrá elegir el número de mensualidades iguales y sucesivas, con un máximo de 6, en que quiera pagar.

Suponiendo que nos hubiera llegado una invitación a pagar el ISR del 2009 y que el monto propuesto por la autoridad fuera de $ 50,000.00. Si el contribuyente aceptara dicha cantidad y eligiera pagarla en 6 mensualidades, entonces el monto de la primera parcialidad sería por $  8,333.33, cantidad que debe asentar en el formato de pago que se adjunta a la invitación, debiendo efectuar su pago a más tardar el 31 de Marzo de 2012.

Esto es, el pago de la primera parcialidad no es necesario ni imprescindible el efectuarlo de inmediato, sino que la autoridad proporciona el plazo de hasta el 31 de Marzo de 2012 para efectuarlo.

CÁLCULO DE SEGUNDA PARCIALIDAD Y POSTERIORES

4.- Para calcular el importe de la segunda parcialidad, se considerará el saldo insoluto del impuesto omitido, mas los recargos y actualización que se hayan generado entre la fecha de emisión de la carta invitación y la fecha en que el contribuyente haya pagado la primera parcialidad; ese resultado se dividirá entre el numero de parcialidades restantes y el resultado se multiplicara por el factor de 1.057. El resultado de esta multiplicación deberá pagarse a más tardar el último día de cada uno de los meses del periodo elegido a través de  la forma FMP-1 que deberá solicitar en la Administración Local de Servicios al Contribuyente que corresponda al domicilio fiscal del contribuyente.

Siguiendo con el ejemplo anterior, lo siguiente a realizar es actualizar el saldo insoluto, una vez efectuado el pago de la primera parcialidad, desde la fecha de emisión de la invitación y hasta en que se hubiese pagado la primera parcialidad, por lo que suponiendo que la invitación se emitió en Noviembre del 2011 y el pago de la primera parcialidad se hizo hasta la fecha máxima para ello, es decir, en Marzo del 2012, entonces se debe actualizar por el período Marzo 2012 – Noviembre 2011.

ISR propuesto	50,000.00
Número de parcialidades elegida	6.00
Monto de la primera parcialidad	8,333.33
Saldo insoluto	41,666.67
FAC	1.0578		INPC Febrero 2012	107.250	* Estimado
			INPC Octubre 2011	101.385	* Estimado
Saldo insoluto actualizado	44,077.03
Tasa Recargos Nov. 2011 – Mar 2012	5.65%		(1.13% x 5 meses)
Recargos	2,490.35
Saldo insoluto total	46,567.39
DETERMINACIÓN DE PARCIALIDADES:
Saldo insoluto total	46,567.39
Número de parcialidades restantes	5.00
Monto de parcialidad	9,313.48
Factor	1.057
Monto a pagar en cada parcialidad	9,844.35

De esta forma, se pagarán $ 9,844.36 a partir de la segunda parcialidad y hasta la última en el período elegido, debiendo hacer el pago a más tardar el último día de cada uno de los meses del período elegido, para lo cual será necesario acudir a la Administración Local de Servicios al Contribuyente que corresponda al domicilio del contribuyente a fin de que se nos expida el formato FMP-1.

Por lo que considerando los anteriores montos determinados como pago de las parcialidades elegidas, tenemos que en nuestro caso el monto total que se pagaría sería por $ 57,555.06, según lo siguiente: 

	FECHA
PARCIALIDADES	DE PAGO	MONTO
Primera	Marzo de 2012	8,333.33
Segunda	Abril de 2012	9,844.35
Tercera	Mayo de 2012	9,844.35
Cuarta	Junio de 2012	9,844.35
Quinta	Julio de 2012	9,844.35
Sexta	Agosto de 2012	9,844.35
Total		57,555.06

Por lo que en el ejemplo, se tiene un costo de financiamiento por $ 7,555.06 al optar por pagar en 6 mensualidades el ISR del ejercicio 2009 propuesto por la autoridad, mismo que representa el 15.11% respecto al monto original de $ 50,000.00.

PAGOS EXTEMPORÁNEOS

5.- En caso de que no se pague alguna parcialidad dentro de cada uno de los meses del plazo que el contribuyente hubiere elegido, se deberán pagar recargos por la falta de pago oportuno, debiendo multiplicar el número de meses de atraso por el factor de 0.013; al resultado de esta multiplicación se le sumará la unidad y, por último, el importe así obtenido se multiplicará por la cantidad que se obtenga conforme a lo previsto en el párrafo anterior. El resultado será la cantidad a pagar correspondiente a la parcialidad atrasada.

Esto es, en caso de no pagarse la parcialidad dentro del plazo máximo para ello, la única consecuencia es que se tendrá que pagar recargos por la falta de pago oportuno, pero no ocasionará el que se pierda el beneficio del pago en parcialidades, salvo los casos que se comentan en el apartado siguiente. Igualmente es de notar que la disposición no establece un plazo máximo para el pago del adeudo, es decir, que una parcialidad no cubierta en tiempo puede tener un atraso de un mes, de un año o mas, sin que se establezca un plazo máximo después del cual se pueda perder el beneficio de pago en parcialidades.

Siguiendo nuestro ejemplo, supongamos que no se paga la tercera parcialidad en el mes de Mayo de 2012, como debía haberse efectuado, y que se realiza 2 meses después, en el mes de Julio 2012. Entonces el monto que se deberá pagar es el siguiente:

Meses de atraso	2.00
Factor	0.013
Resultado	0.026
Unidad	1.00
Factor por pago extemporáneo	1.026
Monto a pagar en tercera parcialidad	9,844.35
Monto actualizado de 3a parcialidad	10,100.30

PÉRDIDA DE BENEFICIOS

6.- La posibilidad de pagar en parcialidades el monto de ISR propuesto por la autoridad quedará sin efectos y las autoridades fiscales requerirán el pago del total de las contribuciones omitidas, cuando el contribuyente se ubique en los supuestos siguientes:

a) No se cumpla en tiempo y monto con 3 parcialidades.

b) No se cumpla en tiempo y monto con la última parcialidad.

 c) No se realice el pago completo de la primera de las parcialidades que haya elegido.

 PRESENTACIÓN DE DECLARACIÓN 2009

 7.- Los contribuyentes que realicen el pago en parcialidades en términos de la presente regla, podrán optar por presentar su declaración de ISR 2009, mediante la forma oficial FMP-Z que les haga llegar la autoridad fiscal, en cuyo caso la misma se tendrá por presentada en la fecha en que el contribuyente entere el pago de la primera parcialidad, considerando que la declaración del ISR 2009 es por los depósitos en efectivo que se hayan tenido en 2009, o bien, a través de la herramienta electrónica “DeclaraSAT, para presentar el ejercicio 2009” contenida en el Portal de Internet del SAT, en la que deberán acumular la totalidad de los ingresos correspondientes a 2009, para lo cual deberán estar previamente inscritos al RFC y contar con su clave CIECF, generada a través de los desarrollos electrónicos del SAT.

Ya que el objetivo de este programa es el de que los contribuyentes regularicen su situación en materia de ISR por el ejercicio 2009, se establece que los contribuyentes que realicen el pago en parcialidades del ISR propuesto por la autoridad fiscal tendrán 2 opciones para presentar su declaración anual correspondiente a dicho impuesto y ejercicio:

 a)  Mediante la forma oficial FMP-Z que les haga llegar la autoridad fiscal, teniendo como fecha de presentación de la misma la fecha en que el contribuyente entere el pago de la primera parcialidad.

b) A través de la herramienta electrónica “DeclaraSAT, para presentar el ejercicio 2009” contenida en el Portal de Internet del SAT.

EN CASO DE NO ESTAR DE ACUERDO CON MONTO PROPUESTO

8.- En caso de que el contribuyente no esté de acuerdo con el monto de ISR propuesto por el SAT en la invitación recibida, podrá calcular el impuesto que le corresponda y presentar su declaración del ejercicio 2009, utilizando la herramienta “DeclaraSAT, para presentar ejercicio 2009” contenida en el portal de internet del SAT.

Por lo que entonces, en caso de no estar de acuerdo con el monto propuesto por la autoridad, el contribuyente tiene la total libertad de efectuar sus propios cálculos y presentar su declaración del ejercicio 2009 a través de la herramienta electrónica que se ha puesto a disposición de los contribuyentes de manera específica para ello en la página web del SAT. 

INSCRIPCIÓN AL RFC

9.- Las personas físicas que no se encuentren inscritas en el RFC y opten por realizar los pagos en parcialidades del monto de ISR propuesto por la autoridad, tendrán por cumplida su obligación de inscribirse en el RFC, al momento de realizar el pago de la primera parcialidad, para lo cual deberán anotar su CURP en la forma FMP-Z anexa a la carta invitación, de lo contrario o en caso de que la CURP sea errónea, perderán los beneficios de la presente regla. La inscripción al RFC se realizará a partir del primer mes en el que la institución del sistema financiero lo reportó con un IDE recaudado o pendiente de recaudar y tomando como domicilio fiscal, aquel al que fue dirigida la carta invitación, mismo que podrá ser modificado con posterioridad presentando el aviso de cambio de domicilio fiscal, conforme al procedimiento señalado en la ficha de tramite 85/CFF contenida en el Anexo 1-A de la RMF 2011.

 Por lo que con solo anotar su CURP en el formato de pago de la primera parcialidad, la persona habrá cumplido con su obligación de inscribirse al RFC, si es que no se encontraba inscrita, estableciéndose que la inscripción surtirá efectos desde el primer mes en que la institución del sistema financiero lo reportó con un IDE recaudado o pendiente de recaudar.

Aunque la regla en análisis no lo menciona, en el caso de que la persona no acepte pagar el monto de ISR propuesto por la autoridad en su invitación y realice sus propios cálculos, deberá inscribirse al RFC a través del trámite ordinario respectivo para poder presentar su declaración anual.

CONTRIBUYENTES EN SUSPENSIÓN DE ACTIVIDADES

10.- Las personas físicas que hayan suspendido actividades en el RFC antes del 1 de Enero de 2009, que durante el citado ejercicio hubiesen percibido depósitos en efectivo que no hayan sido declarados, y que opten por realizar sus pagos en términos de lo dispuesto en la regla en análisis, serán reanudados en el RFC por la autoridad a partir del primer mes en el que la institución del sistema financiero lo reportó con un IDE recaudado o pendiente de recaudar con las obligaciones pendientes de pago derivadas de los referidos depósitos en efectivo, para lo cual tributaran en términos de lo establecido por el Título IV, Capitulo IX de la Ley del ISR.

Todas aquellas personas que hubiesen suspendido actividades en fecha anterior al 2009, pero que se encuentren en la situación de que recibieron depósitos en efectivo durante el 2009, por los cuales la autoridad pretende cobrarles el ISR correspondiente, serán reanudados en el RFC a partir del primer mes en el que la institución del sistema financiero lo reportó con un IDE recaudado o pendiente de recaudar, pero ya no en el régimen o actividad en que venían tributando anteriormente, sino que las inscribirán tributando dentro del capítulo de los demás ingresos de las personas físicas.

En este Capítulo del Título IV de la Ley del ISR, es donde se regulan todos los demás ingresos no contemplados en los 8 Capítulos precedentes del citado Título IV de la Ley, y entre ellos se encuentran los determinados de manera presuntiva por la autoridad, según la fracción XV del artículo 167 de la citada Ley.

CONCLUSIONES

Es de notar que este programa de regularización conlleva para las personas físicas a quienes se ha enviado la invitación respectiva a regularizarse, prácticamente sólo los siguientes beneficios:

a) El pagar hasta en 6 parcialidades el monto del ISR propuesto por la autoridad.

b) Que el primer pago se realice hasta el 31 de Marzo de 2012.

c) Que no se garantice el interés fiscal para poder acceder al esquema de pago en parcialidades.

d) Que quienes no se encuentren inscritos al RFC, cumplan con dicha obligación con tan sólo anotar su CURP en el formato de pago de la primera parcialidad.

Mientras que  podemos encontrar los siguientes inconvenientes:

a) El monto de ISR estimado por la autoridad es seguramente superior al que correspondería si el contribuyente realiza sus cálculos de acuerdo a la mecánica de ley.

b) El aceptar pagar el monto propuesto por la autoridad no libera de la posibilidad de que la autoridad ejerza con posterioridad sus facultades de comprobación respecto al ISR del ejercicio 2009, ya que el monto pagado se considerará autodeterminado por el mismo contribuyente.

c) No se aclara en que régimen o actividad serán inscritos quienes no se encuentren inscritos al RFC y cumplan con dicha obligación con tan sólo anotar su CURP en el formato de pago de la primera parcialidad, por lo que aquí pierde su atractivo esta posibilidad y quizá sea mejor que la persona se inscriba bajo el método tradicional y según la actividad que realmente lleve a cabo.

d) A quienes se encuentren en suspensión de actividades con fecha anterior al 2009, los reanudarán tributando en el capítulo de los demás ingresos de las personas físicas, lo cual podría ser contraproducente para el contribuyente ya que quizá el régimen fiscal aplicable a la actividad por la que realmente obtuvo los ingresos podría permitirle deducciones que disminuyeran la base gravable.

Por otra parte, el beneficio del pago en parcialidades se encuentra igualmente al alcance de las personas físicas aunque no entren a este programa de regularización, cumpliendo con lo dispuesto en los artículos 66 y 66-A del Código Fiscal de la Federación (CFF).

Por lo que de acuerdo a lo anterior, es de concluir que este programa de regularización del ISR 2009 del SAT no otorga realmente un beneficio atractivo para las personas a quien va dirigido y sólo es un medio para formalizar de manera operativa el medio por el cual pretenden cobrar el ISR a estas personas a quienes se les ha detectado una discrepancia fiscal, ya que los bancos han reportado depósitos en sus cuentas bancarias, mismos que no han sido declarados al SAT.

Sin embargo, y tal como se mencionó en nuestra colaboración del día de ayer, no todos los ingresos que percibe una persona se encuentran sujetos al pago del ISR, mas sin embargo, algunos de ellos si requieren ser informados mediante una declaración al SAT a fin de mantener la exención en el impuesto, por lo que en nuestra próxima colaboración abordaremos lo relativo a este tema.

AUTOR: C.P. Y M.I. VICTOR REGALADO RODRIGUEZ
FUENTE: ENTORNO FISCAL. COM
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